Министерство финансов российской федерации. Минфин увеличил налоговую базу Пбу 6 01 последняя

"Российский налоговый курьер", 2006, N 4

Минфин России внес ряд существенных изменений в ПБУ 6/01 "Учет основных средств". Они вступают в силу начиная с бухгалтерской отчетности за 2006 г. Следовательно, все организации с 1 января этого года должны вести бухгалтерский учет основных средств по новым правилам. Кроме того, изменения в учете основных средств влияют на порядок исчисления налога на имущество организаций.

Приказом Минфина России от 12.12.2005 N 147н (далее - Приказ N 147н) внесено достаточно много поправок и дополнений в ПБУ 6/01. Изменениями затронуты 16 из 32 пунктов этого Положения по бухгалтерскому учету. В частности, уточняется состав основных средств. Кроме того, введены отдельные нормы по учету основных средств в некоммерческих организациях. Принципиальные изменения внесены в порядок учета объектов основных средств с небольшой стоимостью. Поправки коснулись правил начисления амортизации. Изменены нормы, касающиеся выбытия объектов основных средств. Есть ряд поправок уточняющего характера.

Новые правила учета основных средств бухгалтеры должны применять с начала 2006 г. Это означает, что изменения распространяются на основные средства, принятые к учету после 1 января 2006 г. Бухгалтерскую отчетность за I квартал этого года следует составлять с учетом поправок, внесенных в ПБУ 6/01. Но при составлении годовой бухгалтерской отчетности за 2005 г. эти изменения не учитываются.

Проанализируем наиболее существенные поправки, внесенные в ПБУ 6/01 "Учет основных средств".

Доходные вложения в материальные ценности

Приказ N 147н внес ряд изменений в разд. I "Общие положения" ПБУ 6/01. Напомним, что в этом разделе дается характеристика объектов основных средств и приведены обязательные условия, которым должны соответствовать активы, включаемые в состав основных средств.

Из ПБУ 6/01 исключен п. 2. В нем говорилось, что данное Положение по бухгалтерскому учету применяется и в отношении доходных вложений в материальные ценности. Наличие этой нормы приводило к тому, что доходные вложения воспринимались как обособленная категория имущества, отличающаяся от основных средств.

Но не торопитесь делать вывод о том, что доходные вложения в материальные ценности теперь полностью отделили от основных средств. Напротив, эту категорию активов поставили в один ряд с остальными объектами основных средств. Об этом свидетельствуют поправки к п. 4 ПБУ 6/01. Так, теперь в состав основных средств включаются также и те активы, которые предназначены для предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Другие обязательные критерии для принятия активов к учету в качестве основных средств остались прежними. Таким образом, доходные вложения в материальные ценности стали полноправными "собратьями" основных средств.

В бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности доходные вложения в материальные ценности по-прежнему следует отражать обособленно. Теперь это требование закреплено в п. 5 ПБУ 6/01. Правда, обособленно учитываются только те доходные вложения, которые предназначены исключительно для предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Напомним, что для учета этих активов Планом счетов предусмотрен счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности". А в Бухгалтерском балансе они отражаются по одноименной строке 135.

Обратите внимание! Налог на имущество организаций

Согласно изменениям, внесенным в ПБУ 6/01 Приказом Минфина России от 12.12.2005 N 147н, доходные вложения в материальные ценности с 2006 г. относятся к категории основных средств. В связи с этим меняется порядок формирования налоговой базы по налогу на имущество организаций. Отныне объекты основных средств, учтенные в составе доходных вложений в материальные ценности на счете 03, то есть объекты, приобретенные для сдачи в аренду и лизинг, становятся объектом налогообложения по налогу на имущество организаций.

Речь идет об имуществе, приобретаемом организацией специально для передачи в лизинг, аренду или прокат. Но если имущество передается в аренду лишь время от времени либо в аренду сдается не весь объект (например, только часть здания), то учитывать его надо как обычное основное средство - на счете 01 и по строке 120 баланса.

Организация, у которой есть основные средства, учитываемые в составе доходных вложений в материальные ценности, обязана раскрыть существенную информацию о таком имуществе в бухгалтерской отчетности. Такой нормой дополнен п. 32 ПБУ 6/01. Но эта поправка носит уточняющий характер. Раскрывать такую информацию в бухгалтерской отчетности требовалось и раньше. В балансе для этого предусмотрена строка 135, а в форме N 5 "Приложение к бухгалтерскому балансу" есть отдельная таблица для расшифровки сведений о доходных вложениях в материальные ценности.

Основные средства некоммерческих организаций

Согласно Приказу N 147н в п. 4 ПБУ 6/01 внесена дополнительная норма, в которой перечислены критерии, необходимые для принятия объектов к учету в качестве основных средств некоммерческими организациями (НКО). Ранее в ПБУ 6/01 была дана характеристика основных средств только для коммерческих организаций.

В некоммерческих организациях активы, принимаемые в состав основных средств, должны соответствовать трем обязательным условиям. А именно:

объект предназначен для управленческих нужд или использования в уставной деятельности этих организаций, в том числе в предпринимательской деятельности, которую может вести НКО в соответствии с законодательством РФ;
объект предназначен для длительного использования - в течение срока, превышающего 12 месяцев;
НКО не предполагает последующую перепродажу этого объекта.

Как видим, первое условие частично отличается от общепринятого. Второе и третье условия полностью совпадают с условиями, установленными для коммерческих организаций. А четвертое условие - о способности объекта приносить экономические выгоды (доход) - вообще отсутствует. Эти особенности продиктованы спецификой деятельности НКО.

"Малоценное" имущество

Приказом Минфина России N 147н из п. 18 ПБУ 6/01 исключена норма, касающаяся недорогих объектов основных средств. Она гласила: если стоимость основных средств составляет менее 10 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике, их можно списать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска в производство или эксплуатацию. Аналогичным образом разрешалось списывать приобретенные книги, брошюры и иные издания.

Вместо этого в п. 5 ПБУ 6/01 введена новая норма. В соответствии с ней организация самостоятельно в учетной политике устанавливает лимит стоимости "малоценных" объектов основных средств, но он не должен превышать 20 000 руб. И главное - такие объекты можно отражать в бухгалтерском учете и отчетности в составе материально-производственных запасов.

Новые правила учета недорогих объектов основных средств распространяются лишь на то имущество, которое принято к учету после 1 января 2006 г.

Повышение лимита стоимости "малоценного" имущества и разрешение учитывать его в качестве МПЗ, безусловно, обрадует всех бухгалтеров. Теперь утихнут споры о том, как вести учет таких мелочей, как ножницы, дыроколы, ведра, ложки и др. Но от заполнения необходимых учетных документов Приказ N 147н бухгалтеров не освобождает. В п. 5 ПБУ 6/01 зафиксировано требование организовать надлежащий контроль за движением "малоценного" имущества в целях обеспечения его сохранности. Если организация примет решение учитывать такие объекты в составе МПЗ, она должна вести по ним соответствующие карточки учета (приходный ордер по форме N М-4, требование-накладную по форме N М-11, карточку учета материалов по форме N М-17 и др.).

Инвентарный объект

В п. 6 ПБУ 6/01 раскрывается понятие инвентарного объекта основных средств. В этот пункт Приказом N 147н внесена поправка, которая касается объектов основных средств, состоящих из нескольких частей с разными сроками полезного использования. В прежней редакции п. 6 ПБУ 6/01 говорилось, что каждая часть должна учитываться как отдельный инвентарный объект.

Согласно внесенным поправкам отдельные части таких основных средств можно учитывать как самостоятельный инвентарный объект только в том случае, если сроки их полезного использования существенно отличаются.

Как определить, существенно или несущественно различаются между собой сроки полезного использования разных частей объекта основных средств? В ПБУ 6/01 это не разъясняется. Значит, каждой организации придется решать этот вопрос самостоятельно исходя из особенностей хозяйственной деятельности. Принятое решение следует зафиксировать в учетной политике.

Определение первоначальной стоимости

Приказом Минфина России N 147н внесены поправки в разд. II ПБУ 6/01, в котором изложены правила формирования первоначальной стоимости основных средств.

Уточнены отдельные составляющие перечня фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, содержащиеся в п. 8 ПБУ 6/01. Теперь в нем наряду с таможенными пошлинами упоминаются и таможенные сборы. В перечень фактических затрат включены расходы на доставку объекта основных средств и приведение его в состояние, пригодное для использования. Упоминание про эти виды затрат перенесено сюда из п. 12 ПБУ 6/01.

Эти поправки носят уточняющий характер, поскольку перечень фактических затрат является открытым, а перечисленные расходы и раньше включались в первоначальную стоимость объектов основных средств. Теперь проанализируем более важные изменения.

Государственная пошлина

На основании Приказа Минфина России N 147н из п. 8 ПБУ 6/01 исключен абз. 6. В нем говорилось о регистрационных сборах, государственных пошлинах и других аналогичных платежах, произведенных в связи с получением прав на объект основных средств. В то же время упоминание о государственных пошлинах включено в абз. 8 этого пункта, где идет речь о невозмещаемых налогах, уплачиваемых в связи с приобретением основных средств.

Данная поправка связана с тем, что с 2005 г. государственная пошлина включена в состав налогов и уплачивается на основании гл. 25.3 НК РФ. Понятие "регистрационные сборы" исключено из действующего законодательства.

Таким образом, эти изменения носят уточняющий характер. Порядок учета государственной пошлины за госрегистрацию прав на недвижимое имущество остался прежним. Как и другие невозмещаемые налоги, она включается в состав первоначальной стоимости объекта основных средств.

Проценты по заемным средствам

Приказом Минфина России N 147н исключена часть абз. 10 п. 8 ПБУ 6/01. Здесь говорилось о том, что проценты по заемным средствам, привлеченным для приобретения или сооружения объекта основных средств, начисленные до его принятия к бухучету, подлежат включению в первоначальную стоимость основного средства.

О чем свидетельствует указанная поправка? Проанализируем ситуацию. Перечень фактических затрат на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, приведенный в п. 8 ПБУ 6/01, остается по-прежнему открытым. Несмотря на то что в ПБУ 6/01 теперь нет прямого указания на необходимость включать проценты по заемным средствам в первоначальную стоимость основных средств, такое требование содержится в ПБУ 15/01 (п. п. 12, 13 и 23 - 31).

Это позволяет сделать вывод, что поправки к п. 8 ПБУ 6/01 не повлияли на порядок учета процентов по заемным средствам, привлеченным для приобретения (сооружения) объектов основных средств. Проценты по займам и кредитам по-прежнему нужно включать в первоначальную стоимость объектов основных средств.

Прочие изменения в оценке основных средств

Приказом Минфина России N 147н изменен п. 10 ПБУ 6/01. В новой редакции этого пункта текущая рыночная стоимость основных средств, полученных безвозмездно по договору дарения, определяется на дату принятия их к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы. Это означает, что с 2006 г. первоначальная стоимость таких объектов определяется исходя из текущей рыночной стоимости на момент принятия их к учету на счет 08, а не на счет 01, как раньше.

Аналогичные изменения претерпел и п. 16 ПБУ 6/01, в котором говорится об оценке основных средств, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Согласно новой редакции этого пункта стоимость таких основных средств определяется путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Банка России, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

Таким образом, с 2006 г. пересчет стоимости основного средства, которая выражена в иностранной валюте, производится только один раз - в момент принятия его к учету на счет 08 "Вложения во внеоборотные активы". До этого пересчет приходилось производить дважды - при отражении стоимости объекта на счете 08 и затем при переносе стоимости основного средства на счет 01.

Приказом N 147н из п. 15 ПБУ 6/01 исключено указание на методы проведения переоценки основных средств. Дело в том, что переоценка путем индексации давно не применяется. Метод прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам в ПБУ 6/01 теперь также не упоминается. Но это не означает, что методы переоценки исключены вообще. О них говорится в Методических указаниях по учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания). Таким образом, в 2006 г. переоценка основных средств будет проводиться в пересчете по документально подтвержденным рыночным ценам, как и раньше.

Кроме того, Приказом N 147н исправлены неточности в описании порядка учета сумм дооценки объекта основных средств. Если в предыдущие годы была проведена уценка этого объекта, то сумму дооценки за текущий год следует распределить на две части. Первая часть, не превышающая сумму прежней уценки, списывается на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", а оставшаяся часть относится на счет 83 "Добавочный капитал".

В прежней редакции п. 15 вместо счета учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) говорилось о счете прибылей и убытков. А это счет 99. Получалось недоразумение: уценка списывалась на счет 84, а дооценка в сумме, не превышающей прежнюю уценку, - на счет 99. Про данное упущение в ПБУ 6/01 было известно. Поэтому бухгалтеры при учете сумм дооценки ориентировались на правильные разъяснения, которые были даны Минфином России в Методических указаниях.

Амортизация основных средств

Приказом Минфина России N 147н внесен ряд изменений в разд. III ПБУ 6/01, который регламентирует порядок начисления амортизации по основным средствам. Рассмотрим эти поправки.

Объекты, подлежащие амортизации

С 2006 г. из перечня объектов основных средств, не подлежащих амортизации, исключены объекты жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объекты внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированные сооружения судоходной обстановки и т.п.), а также продуктивный скот, буйволы, волы и олени, многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста.

Эта поправка вызвана сложившейся практикой. Так, производственные, административные и офисные здания не могут быть введены в эксплуатацию до того, как прилегающая территория не будет благоустроена. Следовательно, подобные затраты на объекты внешнего благоустройства на полных основаниях могут быть отнесены к амортизируемым основным средствам.

В отношении объектов жилищного фонда, числящихся в составе доходных вложений в материальные ценности (на счете 03), в п. 17 ПБУ 6/01 сделана особая оговорка: амортизацию по ним следует начислять в общем порядке. Отметим, что это правило относится не только к жилищному фонду, учтенному на счете 03. Амортизации подлежат все объекты жилищного фонда, которые используются в коммерческой деятельности организации и способны приносить ей экономические выгоды (доход).

Объекты, по которым амортизация не начисляется

Согласно новой редакции п. 17 ПБУ 6/01 среди объектов, по которым не начисляется амортизация, остались основные средства некоммерческих организаций, а также объекты, потребительские свойства которых со временем не изменяются. Перечень таких объектов стал теперь открытым. К ним, как и прежде, относятся земельные участки и объекты природопользования. Кроме того, в эту группу вошли объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям.

В перечень объектов, по которым амортизация не начисляется, включены объекты основных средств, относящиеся по законодательству РФ к мобилизационному резерву, которые законсервированы и не эксплуатируются в производственной или управленческой деятельности, а также не используются для передачи за плату во временное владение или временное пользование. Эта поправка носит уточняющий характер. Такие объекты и раньше не амортизировались на основании п. 23 ПБУ 6/01. В нем говорится, что если по решению руководителя организации объект основных средств переведен на консервацию на срок более трех месяцев, то амортизация по нему не начисляется.

Согласно изменениям, внесенным в п. 17 ПБУ 6/01, с 2006 г. начислять износ по неамортизируемым основным средствам на забалансовом счете могут только некоммерческие организации. Причем для них теперь установлены правила начисления износа. Во-первых, износ начисляется исключительно линейным способом. Во-вторых, при начислении износа следует соблюдать порядок, установленный в п. 19 ПБУ 6/01 для начисления амортизации. Эта оговорка означает, что теперь износ на забалансовом счете разрешено начислять ежемесячно, а не в конце отчетного года. Благодаря такой поправке бухгалтерам будет легче определить стоимость неамортизируемого имущества, подлежащую обложению налогом на имущество организаций.

Ускоренная амортизация

Изменения, внесенные в п. 19 ПБУ 6/01, затронули порядок начисления амортизации способом уменьшаемого остатка. В прежней редакции этого пункта было упоминание про коэффициент ускорения, установленный законодательством Российской Федерации. Но таких коэффициентов в действующем законодательстве уже давно нет. Поэтому данная норма фактически не работала. Да и способ уменьшаемого остатка после вступления в силу в 2002 г. гл. 25 Налогового кодекса мало кто использует. Большинство организаций предпочитают применять линейный способ начисления амортизации, поскольку он позволяет сблизить бухгалтерский и налоговый учет.

Приказ Минфина России N 147н возрождает почти всеми забытый коэффициент ускорения. Правда, теперь он называется просто "коэффициент".

В новой редакции п. 19 ПБУ 6/01 записана норма о том, что при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка применяется коэффициент не выше 3. Причем конкретная величина коэффициента устанавливается отныне не законодательством Российской Федерации, а самой организацией. То есть достаточно зафиксировать размер коэффициента в учетной политике по бухгалтерскому учету.

Несомненно, новая норма, касающаяся начисления амортизации способом уменьшаемого остатка, привлечет внимание многих организаций. Введение коэффициента позволит увеличить размер амортизационных отчислений. Это особенно важно для крупных производственных предприятий, у которых появится дополнительный источник финансирования для обновления устаревших производственных фондов.

Обратите внимание: применять коэффициент, увеличивающий размер амортизационных отчислений при способе уменьшаемого остатка, можно только к тем объектам основных средств, которые приняты к учету после 1 января 2006 г.

Модернизация и реконструкция

Не миновал изменений и порядок учета расходов по модернизации и реконструкции объектов основных средств. Приказом Минфина России N 147н в п. 27 ПБУ 6/01 внесена уточняющая поправка. Раньше в этом пункте говорилось о том, что затраты на модернизацию и реконструкцию основных средств могут увеличивать их первоначальную стоимость. Это приводило к недоразумениям. Некоторые бухгалтеры полагали, что эта норма дает им право выбора и они могут списать затраты на модернизацию и реконструкцию основных средств на текущие расходы. В то же время в п. 42 Методических указаний однозначно указано, что такие затраты учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы. Затем данные расходы либо увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств, либо учитываются в качестве отдельного инвентарного объекта.

В новой редакции п. 27 ПБУ 6/01 слово "могут" исключено. Теперь норма звучит однозначно: расходы на модернизацию и реконструкцию основных средств увеличивают их первоначальную стоимость.

Приказом N 147н из ПБУ 6/01 исключен п. 28. Он гласил, что "в случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта".

Данная поправка не означает, что изменились правила учета расходов на восстановление основных средств. Она носит уточняющий характер. Дело в том, что детали, срок полезного использования которых существенно отличается, изначально принимаются к учету как самостоятельные инвентарные объекты (п. 6 ПБУ 6/01). Поэтому при замене таких деталей отражается выбытие объекта основных средств и приобретение нового основного средства.

Выбытие основных средств

Приказ Минфина России N 147н внес уточнения в нормы ПБУ 6/01, касающиеся учета операций по выбытию объектов основных средств.

В новой редакции п. 29 данного Положения по бухгалтерскому учету говорится, что списанию с бухучета подлежит стоимость тех основных средств, которые выбывают или не способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. Обратите внимание на слова "не способны... в будущем". То есть речь идет не о сиюминутном простаивании объекта основных средств, а о полном отсутствии у него потенциальной возможности когда-либо приносить организации доход от использования в производственной или управленческой деятельности.

Приказом N 147н внесены уточнения и дополнения в перечень случаев выбытия основных средств. Он стал открытым. В этом перечне теперь дополнительно указаны следующие случаи выбытия основного средства: на основании договора мены, при передаче объекта в виде вклада в паевой фонд либо в счет вклада по договору о совместной деятельности.

Минфин России указал и на то, что выбытие основных средств происходит в результате недостачи или порчи, выявленной при инвентаризации. К случаям выбытия относится также частичная ликвидация объекта при выполнении работ по реконструкции основного средства.

На этом мы завершаем обзор изменений, внесенных в ПБУ 6/01 Приказом Минфина России N 147н. Новые правила применяются с начала 2006 г., поэтому бухгалтерам в ближайшее время нужно внимательно их изучить и внести необходимые изменения в учетную политику организации по бухгалтерскому учету.

В заключение обратим внимание на такой момент. В связи с внесением изменений в ПБУ 6/01 бухгалтерам следует быть внимательными при работе с Методическими указаниями по учету основных средств. С 2006 г. и до внесения соответствующих поправок этот документ применяется в части, не противоречащей новым нормам ПБУ 6/01.

М.С.Полякова

Эксперт журнала

"Российский налоговый курьер"

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации. Под организацией в дальнейшем понимается юридическое лицо по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).

2. Исключен. - Приказ Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н.

3. Настоящее Положение не применяется в отношении:

машин, оборудования и иных аналогичных предметов, числящихся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары - на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность;
предметов, сданных в монтаж или подлежащих монтажу, находящихся в пути;
капитальных и финансовых вложений.

4. Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Некоммерческая организация принимает объект к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если он предназначен для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания данной некоммерческой организации (в т.ч. в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации), для управленческих нужд некоммерческой организации, а также если выполняются условия, установленные в подпунктах "б" и "в" настоящего пункта.
Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
(п. 4 в ред. Приказа Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н)

5. К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.
В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности.
Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4 настоящего Положения, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.
(абзац введен Приказом Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н)

6. Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
(в ред. Приказа Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н)
Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собственности.

О системе нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ мы рассказывали в нашей и отмечали, что ко второму уровню такой системы в числе прочего относятся ПБУ, или .

Подробнее о ПБУ 6/01 расскажем в нашей консультации.

Для ОС в бухучете - ПБУ 6/01

Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 - основной нормативный документ, в соответствии с которым ведется, как следует из его названия, бухучет объектов основных средств (ОС).

Это Положение было утверждено Приказом Минфина от 30.03.2001 № 26н в качестве одного из элементов Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с (Постановление Правительства от 06.03.1998 № 283).

ПБУ 6/01 применяется с бухгалтерской отчетности за 2001 год всеми организациями, кроме кредитных и государственных (муниципальных) учреждений (п. 1 ПБУ 6/01).

Структура ПБУ «Учет основных средств»

Представим структуру ПБУ 6/01, а также приведем в кратком виде содержание его разделов:

Раздел ПБУ 6/01	Какие вопросы затрагиваются
I. Общие положения	— условия признания активов объектами основных средств; — примеры объектов ОС, а также видов имущества, которые объектами основных средств не считаются; — единица бухгалтерского учета ОС
II. Оценка основных средств	— порядок определения первоначальной стоимости в зависимости от способа поступления объекта ОС; — изменение первоначальной стоимости объектов ОС; — порядок бухгалтерского учета переоценки основных средств
III. Амортизация основных средств	—способы и порядок начисления амортизации основных средств; — порядок определения суммы амортизации при каждом из способов амортизации; — порядок определения срока полезного использования объектов ОС; — перечень объектов ОС, по которым амортизация не начисляется
IV. Восстановление основных средств	— способы восстановления объектов основных средств; — особенности признания затрат на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств
V. Выбытие основных средств	— случаи выбытия объектов основных средств; — порядок признания доходов и расходов от списания объектов ОС
VI. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности	— минимальный перечень сведений об объектах ОС, которые должны раскрываться в бухгалтерской отчетности организации

Методические указания по учету ОС

На третьем уровне системы нормативного регулирования бухгалтерского учета находятся в том числе и Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н), которые рассматриваются в совокупности с ПБУ 6/01.

Методуказания по основным средствам определяют порядок организации бухучета ОС в соответствии с ПБУ 6/01. В них раскрываются как вопросы, уже освещенные в ПБУ 6/01, так и те аспекты, которые Положением по учету основных средств в должной мере не уточнены. К примеру, в Методических указаниях исследуются отдельные вопросы документального оформления основных средств, приводится их классификация по некоторым признакам, а также показывается на условных примерах расчет сумм амортизации основных средств при различных способах.

I. Общие положения

2. Исключен. - Приказ Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н.

3. Настоящее Положение не применяется в отношении:

машин, оборудования и иных аналогичных предметов, числящихся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары - на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность;

предметов, сданных в монтаж или подлежащих монтажу, находящихся в пути;

капитальных и финансовых вложений.

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности.

Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4 настоящего Положения, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

* Учетная карточка по малоценке * Амортизация основных средств как вклады в уставной капитал * Засыпаем яму - ОС или нет? * относится ли к ОС * Амортизация ОС * Как оформить стулья, если ссылаться на ПБУ 6/01? * ОС меньше 10000р * Можно ли списать ОС в виде УК? * ОС до 10000руб.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собственности.

II. Оценка основных средств

7. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

8. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

таможенные пошлины и таможенные сборы;

невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств, общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

9. Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

10. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

11. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.

12. Первоначальная стоимость объектов основных средств, принимаемых к бухгалтерскому учету в соответствии с пунктами 9, 10 и 11, определяется применительно к порядку, приведенному в пункте 8 настоящего Положения.

13. Капитальные вложения в многолетние насаждения, на коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ.

14. Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных настоящим и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

15. Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости.

При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет финансовый результат в качестве прочих расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов.

Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет финансовый результат в качестве прочих расходов.Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток). Сумма, отнесенная на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток), должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности организации.

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.

16. Исключен. - Приказ Минфина РФ от 27.11.2006 N 156н.

III. Амортизация основных средств

17. Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено настоящим Положением.

По используемым для реализации законодательства Российской Федерации о мобилизационной подготовке и мобилизации объектам основных средств, которые законсервированы и не используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, амортизация не начисляется.

По объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом применительно к порядку, приведенному в пункте 19 настоящего Положения.

По объектам жилищного фонда, которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.).

18. Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

линейный способ;

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

19. Годовая сумма амортизационных отчислений определяется:

при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией;

при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

По основным средствам, используемым в организациях с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

20. Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:

ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

21. Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

22. Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

23. В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

24. Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.

25. Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.

IV. Восстановление основных средств

26. Восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

27. Затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

28. Исключен. - Приказ Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н.

V. Выбытие основных средств

29. Стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Выбытие объекта основных средств имеет место в случае: продажи; прекращения использования вследствие морального или физического износа; ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи или порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции; в иных случаях.

30. Если списание объекта основных средств производится в результате его продажи, то выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре.

31. Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов.

VI. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

32. В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:

о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;

о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т.п.);

о способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;

об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);

о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам);

об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;

об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды;

об объектах основных средств, учитываемых в составе доходных вложений в материальные ценности;

о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств;

об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.

6/01 (Учет основных средств)

Основные средства - часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев.

Основным нормативным документом, регулирующим порядок учета и правила оценки основных средств является ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» для принятия активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

1) использование для производства продукции (работ, услуг) или для управленческих нужд организации или для предоставления во временное пользование другим организациям;
2) использование в течение длительного срока (срок полезного использования должен превышать 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев);
3) не предполагается последующая перепродажа актива;
4) способность приносить экономические выгоды организации.

В организациях применяется единая типовая классификация основных средств, в соответствии с которой основные средства группируются по следующим признакам: отраслевому назначению, видам, принадлежности, использованию.

Группировка основных средств по отраслевому признаку (промышленность, сельское хозяйство, строительство, транспорт и др.) позволяет получить данные об их стоимости в каждой отрасли.

По назначению основные средства организации подразделяются на:

- производственные основные средства основной деятельности;
- производственные основные средства др. отраслей;
- непроизводственные основные средства.

По видам основные средства организаций подразделяются на следующие группы:

здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения и др.

В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и др. природные объекты).

Классификация основных средств по видам положена в основу их аналитического учета.

По принадлежности основные средства подразделяются:

на собственные и арендованные

По признаку использования на находящиеся:

в эксплуатации (действующие); в реконструкции и тех. перевооружении; в запасе (резерве), на консервации.

Эта группировка обеспечивает правильное исчисление сумм амортизации.

Оценка основных средств:

Различают первоначальную, остаточную и восстановительную стоимость основных средств.

Стоимость, по которой основные средства впервые принимаются к бухгалтерскому учету, называется первоначальной стоимостью.

В бухгалтерском учете основные средства отражают по первоначальной стоимости, которая определяется для объектов:

изготовленных на самом предприятии, а также приобретенных за плату у др. организаций и лиц - исходя из фактических затрат по возмещению или приобретению этих объектов, включая расходы по доставке, монтажу, установке;

внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал (фонд) - по договоренности сторон (по согласованной стоимости);

полученных от др. организаций и лиц безвозмездно, а также в качестве субсидий правительственного органа - по рыночной стоимости на дату принятия к учету;

приобретенных в обмен на др. имущество, отличное от денежных средств - по продажной стоимости переданного в обмен имущества;

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату у поставщика, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев предусмотренных законодательством РФ).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств могут быть:

суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

таможенные пошлины и таможенные сборы;

другие расходы, связанные с приобретением основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением основных средств.

Первоначальная стоимость основных средств, в которой они приняты к бух. учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ.

Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, модернизации, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки соответствующих объектов.

Остаточная стоимость основных средств определяется вычитанием из первоначальной суммы начисленной по объектам амортизации.

С течением времени первоначальная стоимость основных средств начинает отклоняться от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или возводимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения необходимо периодически осуществлять переоценку основных средств и определять восстановительную стоимость.

Восстановительная стоимость - это стоимость воспроизводства основные средств в современных условиях (при современных ценах, современной технике и т.п.).

Организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.